Ε.Τ.
Αριθμός 800/2023
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β ́
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 8 Ιουλίου 2020, με την εξής σύνθεση: Μιχαήλ
Πικραμένος, Αντιπρόεδρος, Προεδρεύων, ελλείποντος Προέδρου του Τμήματος, Βικτωρία
Πλαπούτα, Αγάπη Γαλενιανού-Χαλκιαδάκη, Σύμβουλοι, Μαρίνα-Αλεξάνδρα Τσακάλη, Γεωργία
Φλίγγου, Πάρεδροι. Γραμματέας η Καλλιόπη Ανδρέου.
Για να δικάσει την από 11 Μαΐου 2015 αίτηση:
της ανώνυμης εταιρείας……………,
κατά του Υπουργού Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με την Αναστασία Βασιλείου, Πάρεδρο του
Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.
Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθ. 5578/2014
απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Συμβούλου Αγάπης
Γαλενιανού-Χαλκιαδάκη.
Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε την εκπρόσωπο του Υπουργού, η οποία ζήτησε την απόρριψή
της υπό κρίση αιτήσεως.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και
Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α
Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο ν Ν ό μ ο
1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, για την άσκηση της οποίας έχει κατατεθεί το νόμιμο
παράβολο (1392176-77, 4075105/2015 ειδικά γραμμάτια παραβόλου σειράς Α’) ζητείται η μερική
αναίρεση της 5578/2014 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, κατά το μέρος, με το
οποίο απερρίφθη η προσφυγή της αναιρεσείουσας κατά της ……../2006 πράξης επιβολής
προστίμου Κ.Β.Σ. οικονομικού έτους 2004 του Προϊσταμένου του Διαπεριφερειακού Ελεγκτικού
Κέντρου (Δ.Ε.Κ.), κατά το κεφάλαιο που αφορούσε την επιβολή σε βάρος της αναιρεσείουσας
προστίμου ΚΒΣ ποσού 1.329.800 ευρώ για έκδοση 5 εικονικών τιμολογίων.
2. Επειδή, η υπό κρίση αίτηση ως εκ του χρόνου ασκήσεως της (15.5.2015) υπάγεται στο πεδίο
εφαρμογής της καθώς και της παρ. 4 του ίδιου άρθρου, όταν αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12
παρ.1 του ν. 3900/2010 παραγράφου 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989, όπως αντικαταστάθηκε
με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α ́ 213) και, περαιτέρω, με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν.
4446/2016 (Α ́ 240).
3. Επειδή, το άρθρο 5 παρ. 2 εδαφ. β ́ του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ΚΔΔ), όπως ίσχυε
κατά το χρόνο συζήτησης της υπόθεσης ενώπιον του δικαστηρίου που εξέδωσε την
αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, ορίζει ότι τα διοικητικά δικαστήρια δεσμεύονται «από τις
αμετάκλητες καταδικαστικές αποφάσεις των ποινικών δικαστηρίων, ως προς την ενοχή του
δράστη», όχι όμως και από τις αμετάκλητες αθωωτικές ποινικές αποφάσεις, ρύθμιση η οποία
έχει κριθεί ως συνάδουσα προς τα άρθρα 4 παρ. 1 και 20 παρ. 1 του Συντάγματος (βλ. ΣτΕ
1741/2015 Ολομ.). Με το άρθρο 17 του ν. 4446/2016 (Α ́ 240/22.12.2016 – έναρξη ισχύος του
άρθρου 17 από τη δημοσίευση του ν. 4446/2016 στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης, σύμφωνα με
το άρθρο 32 του νόμου αυτού), η παράγραφος 2 του άρθρου 5 του ΚΔΔ αντικαταστάθηκε ως
ακολούθως: «Τα δικαστήρια δεσμεύονται από τις αποφάσεις των πολιτικών δικαστηρίων,
οι οποίες, σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις, ισχύουν έναντι όλων. Δεσμεύονται, επίσης,
από τις αμετάκλητες καταδικαστικές αποφάσεις των ποινικών δικαστηρίων ως προς την
ενοχή του δράστη, από τις αμετάκλητες αθωωτικές αποφάσεις, καθώς και από τα
αμετάκλητα αποφαινόμενα να μην γίνει η κατηγορία βουλεύματα, εκτός εάν η απαλλαγή
στηρίχθηκε στην έλλειψη αντικειμενικών ή υποκειμενικών στοιχείων που δεν αποτελούν
προϋπόθεση της διοικητικής παράβασης.». Η ανωτέρω νέα διάταξη του άρθρου 5 παρ. 2
(εδαφ. β ́) του ΚΔΔ δεν έχει πεδίο εφαρμογής ratione temporis στις υποθέσεις οι οποίες
συζητήθηκαν ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου πριν από την 22.12.2016 (ΣτΕ 951/2018
επταμ., 1941/2019 ).
4. Επειδή, από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση προκύπτουν τα εξής: Η αναιρεσείουσα
ανώνυμη εταιρεία, είχε αντικείμενο εργασιών την εισαγωγή και εμπορία ειδών κινητής
τηλεφωνίας και τηλεφώνων κυρίως χονδρικώς και τηρούσε βιβλία και στοιχεία Γ ́ κατηγορίας του
Κ.Β.Σ. Κατά την ένδικη διαχειριστική περίοδο 2003 διαπιστώθηκε , μεταξύ άλλων, από τον
έλεγχο ότι η αναιρεσείουσα εξέδωσε προς την ισπανική εταιρεία “…………………….” πέντε
φορολογικά στοιχεία (τιμολόγια πώλησης) τις ημερομηνίες 22.10.2003, 14.11.2003, 21.11.2003,
24.11.2003 και 28.11.2003, συνολικής αξίας 664.900 ευρώ, τα οποία καταχώρησε στο
λογαριασμό «ενδοκοινοτικές παραδόσεις». Ο έλεγχος θεώρησε τα τιμολόγια εικονικά,
λαμβάνοντας υπόψη έγγραφο του Υπουργείου Οικονομικών, στο οποίο αναφέρεται ότι α)
σύμφωνα με πληροφορίες των ισπανικών αρχών η ως άνω επιχείρηση (“………………………”)
υπήρχε μεν επίσημα έως και τον Νοέμβριο 2003, αλλά εθεωρείτο
«εξαφανισμένη», δημιουργήθηκε δε για να επιτρέψει σε άλλες επιχειρήσεις να αιτούνται
επιστροφή Φ.Π.Α., β) η δηλωθείσα φορολογική διεύθυνσή της δεν είναι αληθής, γ) δεν είχε τα
αναγκαία μέσα για να πραγματοποιεί εμπορική δραστηριότητα, ότι κατά το χρόνο των ως άνω
ενδοκοινοτικών παραδόσεων διέθετε μεν έγκυρο ΑΦΜ, ο οποίος όμως διεγράφη αργότερα από
το σχετικό μητρώο, δ) δεν δήλωσε ενδοκοινοτικές αποκτήσεις, ε) ο τηλεφωνικός αριθμός που
δήλωσε αφορά άλλη επιχείρηση και στ) η μοναδική διαχειρίστρια /ιδιοκτήτρια της επιχείρησης
είναι άγνωστη στην ισπανική φορολογική διοίκηση. Επίσης, σύμφωνα με τον έλεγχο, η
αναιρεσείουσα δεν προσκόμισε κανένα στοιχείο από το οποίο να προκύπτει η ύπαρξη της
ισπανικής εταιρείας ούτε τα στοιχεία του υπευθύνου με τον οποίο έγιναν οι συνεννοήσεις,
(τηλέφωνα, FAX, κλπ) και οι μεταξύ τους συναλλαγές. Εν συνεχεία, με την ……/2006 πράξη
επιβολής προστίμου Κ.Β.Σ. οικονομικού έτους 2004 του Προϊσταμένου του Δ.Ε.Κ. Αθηνών
επιβλήθηκε σε βάρος της αναιρεσείουσας, μεταξύ άλλων, πρόστιμο για την έκδοση, των ως άνω
5 τιμολογίων, τα οποία χαρακτηρίσθηκαν εικονικά, ήτοι πρόστιμο ίσο με το διπλάσιο της αξίας
κάθε αυτοτελούς παράβασης και συνολικά 1.329.800 ευρώ για τις αποδιδόμενες αυτοτελείς
παραβάσεις της έκδοσης 5 εικονικών τιμολογίων συνολικής αξίας 664.900 ευρώ (664.900 x
2). Κατά της πράξης αυτής η αναιρεσείουσα άσκησε προσφυγή, επί της οποίας εξεδόθη η
αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Με την τελευταία απόφαση έγινε δεκτή η προσφυγή της
αναιρεσείουσας ως προς άλλο κεφάλαιο της προσβαλλόμενης πράξης, ως προς το
οποίο ακυρώθηκε, απερρίφθη δε κατά το κεφάλαιο που αφορούσε τα πρόστιμα για τα 5
προαναφερόμενα τιμολόγια, για τα οποία κρίθηκε ότι νομίμως επιβλήθηκαν και ορθώς
υπολογίσθηκαν στο συνολικό ποσό του 1.329.800 ευρώ για τις αποδιδόμενες αυτοτελείς
παραβάσεις της έκδοσης των 5 εικονικών τιμολογίων. Περαιτέρω, απερρίφθη η προσφυγή της
αναιρεσείουσας κατά κεφαλαίων της ένδικης πράξης με τα οποία επιβλήθηκαν σε βάρος της 16
ακόμα πρόστιμα 880 ευρώ και 13.200 (880 επί 15) για αντίστοιχες παραβάσεις ΚΒΣ που της
αποδόθηκαν.
5. Επειδή, το αντικείμενο της υπό κρίση διαφοράς υπερβαίνει το ποσό των 40.0000 ευρώ.
6. Επειδή, με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως η αναιρεσείουσα προβάλλει ότι η κρίση του
δικάσαντος δικαστηρίου περί μη δέσμευσής του από την 36637/28.3.2012 απόφαση του Ζ ́
Μονομελούς Πλημμελειοδικείου Αθηνών, με την οποία η πρόεδρος της εταιρείας κηρύχθηκε
αμετακλήτως αθώα για το αδίκημα της έκδοσης εικονικών τιμολογίων κατά τη χρήση 2003 (με
αιτιολογία ότι η ως άνω ποινική απόφαση δεν έκρινε περί των ένδικων συναλλαγών της
αναιρεσείουσας με την ισπανική εταιρεία ………….., αλλά μόνον περί των συναλλαγών της με
την βουλγαρική εταιρεία ………….), εσφαλμένα ερμήνευσε και πλημμελώς εφάρμοσε το άρθρο
5 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, διότι όφειλε να την συνεκτιμήσει και να καταλήξει στην
κρίση ότι τα ένδικα τιμολόγια δεν ήταν εικονικά. Περαιτέρω, υποστηρίζει ότι το δικάσαν διοικητικό
εφετείο, καταλήγοντας σε κρίση που αγνοεί προηγούμενη αθωωτική απόφαση ποινικού
δικαστηρίου, εσφαλμένα ερμήνευσε και πλημμελώς εφάρμοσε τη διάταξη του άρθρου 6 παρ. 2
της Ε.Σ.Δ.Α. περί τεκμηρίου της αθωότητας. Για τη θεμελίωση της παραδεκτής προβολής του
προβαλλόμενου λόγου, κατά το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989, προβάλλεται ότι η
αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση αντίκειται στη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας (ΣτΕ
1713-4, 2069, 2290/2014, 2978/2011, 2067/2011), στη νομολογία του Ευρωπαϊκού Δικαστηρίου
των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (απόφαση της 25.9.2007, Σταυρόπουλος κατά Ελλάδας,
35522/04, απόφαση της 25.9.2008, B.-Π. Π. [Παραπονιάρης] κατά Ελλάδας, 42132/06,
απόφαση της 13.7.2010, Tendam κατά Ισπανίας, 25720/05, απόφαση της 27.9.2011, Hrdalo
κατά Κροατίας, 23272/07). Επίσης, με τον ίδιο λόγο αναιρέσεως υποστηρίζεται ότι η κρίση της
αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης αντίκειται στις αρχές της επιείκειας, της αμεροληψίας και του
ίσου μέτρου κρίσης.
7. Επειδή, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση δεν περιέχει (ρητή ή έμμεση) ερμηνευτική κρίση ότι το
διοικητικό δικαστήριο δεν υποχρεούται να συνεκτιμήσει την οικεία αθωωτική ποινική απόφαση.
Άλλωστε, το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο έλαβε και, μάλιστα, κατά τρόπο ειδικό, υπόψη το
περιεχόμενο της ως άνω αθωωτικής απόφασης του ποινικού δικαστηρίου, καταλήγοντας στην
κρίση ότι η ως άνω αθώωση αφορούσε διαφορετικές συναλλαγές από τις ένδικες. Συγκεκριμένα,
κρίθηκε ότι: «[…] ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας [αναιρεσείουσας] ότι το Δικαστήριο
δεσμεύεται από την προσκομιζόμενη 36637/28-3-2012 απόφαση του Ζ’ Μονομελούς
Πλημμελειοδικείου Αθηνών, με την οποία ήδη κηρύχθηκε αμετάκλητα αθώα η πρόεδρος της
εταιρείας, για το αδίκημα της έκδοσης εικονικών τιμολογίων κατά τη χρήση 2003 λόγω
αμφιβολιών, είναι αβάσιμος διότι, όπως έχει κριθεί (ΣτΕ 2067/2011, 735, 949/2012), το διοικητικό
δικαστήριο δεν δεσμεύεται από τις κρίσεις της ποινικής απόφασης, τις οποίες υποχρεούται μόνο
να συνεκτιμήσει, και στη συγκεκριμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από το περιεχόμενο της εν
λόγω ποινικής απόφασης, δεν έχουν γίνει αναφορές και δεν έχουν κριθεί οι συναλλαγές της
προσφεύγουσας [αναιρεσείουσας] με την ισπανική εταιρεία αλλά μόνο με την βουλγαρική
εταιρεία …………..». Υπό τα ανωτέρω δεδομένα, ο πρώτος λόγος πρέπει να απορριφθεί ως
απαράδεκτος ως προς το πρώτο σκέλος, σύμφωνα με το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989.
(ΣτΕ 441/2019). Περαιτέρω, η επικαλούμενη από την αναιρεσείουσα αντίθεση της κρίσεως της
αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως προς τις αποφάσεις του ΕΔΔΑ περί τεκμηρίου αθωότητας δεν
στοιχειοθετείται, δεδομένου ότι από τις αποφάσεις του ΕΔΔΑ, των οποίων γίνεται επίκληση ,
ουδόλως προκύπτει ότι η διάταξη του άρθρου 6 παρ. 2 της ΕΣΔΑ έχει την έννοια ότι το
διοικητικό δικαστήριο, που κρίνει επί υπόθεσης επιβολής προστίμου Κ.Β.Σ. σε βάρος εταιρίας
για έκδοση εικονικού φορολογικού στοιχείου, δεσμεύεται από αμετάκλητη απαλλακτική απόφαση
ποινικού δικαστηρίου, που αφορά τον πρόεδρο της για την ίδια παράβαση έκδοσης εικονικών
φορολογικών στοιχείων (πρβλ. ΣτΕ 3076/2017), όπως αβασίμως υποστηρίζει η αναιρεσείουσα.
Συνεπώς, ο εξεταζόμενος λόγος αναιρέσεως, πρέπει να απορριφθεί ως απαράδεκτος και κατά
το δεύτερο σκέλος σύμφωνα με το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989. Και τούτο ανεξαρτήτως
του ότι η αναιρεσείουσα δεν έχει ίδιο δικαίωμα και άμεσο έννομο συμφέρον να προβάλει
παράβαση του τεκμηρίου αθωότητας, που προέκυψε υπέρ του φυσικού και μόνον προσώπου
(της προέδρου της εταιρείας), το οποίο απαλλάχθηκε, κατά τα προβαλλόμενα, με την ως άνω
απόφαση του ποινικού δικαστηρίου, έστω και αν πρόκειται για την ίδια ουσιαστικά επιχείρηση
(ΕΔΔΑ της 6.12.2007, Γιαννετάκη Ε. & Σ. Μεταφορική ΕΠΕ κλπ. κατά Ελλάδος, 29829/2005,
ΣτΕ 510/2022). Τέλος, ο εξεταζόμενος λόγος αναιρέσεως, κατά το τρίτο σκέλος (περί
παραβίασης των αρχών της επιείκειας, της αμεροληψίας και του ίσου μέτρου κρίσης), δεν
συνοδεύεται από ειδικό και συγκεκριμένο ισχυρισμό με το περιεχόμενο που προβλέπει το άρθρο
53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989 και δεν αναφέρεται σε εσφαλμένη ερμηνεία κανόνα δικαίου, αλλά
πλήττει την αιτιολογία της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, σε σχέση με την τέλεση των
παραβάσεων που αποδόθηκαν στην αναιρεσείουσα. Συνεπώς, και ο λόγος αυτός πρέπει να
απορριφθεί ως απαράδεκτος, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989.
8. Επειδή, με το δεύτερο λόγο αναιρέσεως η αναιρεσείουσα προβάλλει ότι το δικάσαν
δικαστήριο, κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία των άρθρων 20 παρ. 2 του Συντάγματος και 6 του Κώδικα
Διοικητικής Διαδικασίας σε συνδυασμό με τα άρθρα 36 παρ. 7 και 30 παρ. 5 του Κώδικα Βιβλίων
και Στοιχείων και με πλημμελή αιτιολογία, απέρριψε τον λόγο της προσφυγής ότι δεν κλήθηκε σε
ακρόαση πριν από την έκδοση της πράξης επιβολής των ένδικων προστίμων ΚΒΣ, κρίνοντας ότι
η αρχή της προηγούμενης ακρόασης τηρήθηκε με την επίδοση σε αυτήν του σημειώματος του
άρθρου 30 παρ. 5 του ΚΒΣ. Στο εισαγωγικό δικόγραφο της αίτησης αναιρέσεως όμως δεν
προβάλλεται ισχυρισμός θεμελίωσης της παραδεκτής προβολής του ως άνω λόγου, βάσει του
άρθρου 53 παρ. 3 του πδ 18/1989, και ως εκ τούτου είναι απορριπτέος ως
απαράδεκτος Εξάλλου, απαραδέκτως προεβλήθη το πρώτον με το υπόμνημα της
αναιρεσείουσας ο ισχυρισμός ότι «η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έρχεται σε αντίθεση με πάγια
νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ως προς το κρίσιμο ζήτημα του δικαιώματος
ακρόασης και πρέπει να αναιρεθεί κατά παραδοχή της παραδεκτής και βάσιμης αίτησής μου»,
δεδομένου ότι το απαράδεκτο που προκύπτει από την παράλειψη προβολής λόγου αναίρεσης
με το εισαγωγικό δικόγραφο ή με δικόγραφο προσθέτων λόγων δεν θεραπεύεται δια του
υπομνήματος (ΣτΕ 1160/2019, 1405/207 7μ., 3076/2017, 167-169/2017 επταμ., 1637/2017).
9. Επειδή, με τον τρίτο λόγο αναιρέσεως προβάλλεται ότι η κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης
απόφασης περί μη πραγματοποιήσεως ενδοκοινοτικών παραδόσεων από την αναιρεσείουσα
και περί εικονικότητας των συναλλαγών της λόγω μη προσκομίσεως και επικλήσεως εκ μέρους
της δηλώσεων ενδοκοινοτικών παραδόσεων, εξήχθη κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή του
άρθρου 19 παρ. 4 του ν. 2523/1997 ως προς την έννοια του ανύπαρκτου – άγνωστου
φορολογικού προσώπου, σε συνδυασμό τα άρθρα 28 και 36 του Κώδικα Φ.Π.Α. Ο λόγος
αναιρέσεως είναι απορριπτέος ως απαράδεκτος, διότι δεν προβάλλεται ισχυρισμός προς
θεμελίωση της παραδεκτής προβολής αυτού, σύμφωνα με το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ.
18/1989.
10. Επειδή, με τον τέταρτο λόγο αναιρέσεως προβάλλεται ότι η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση,
κατά εσφαλμένη ερμηνεία και πλημμελή εφαρμογή του νόμου, απέρριψε τον προβληθέντα λόγο
προσφυγής περί καλής πίστης της αναιρεσείουσας κατά την έκδοση των ένδικων φορολογικών
στοιχείων, η οποία τήρησε τις διατάξεις του Κ.Β.Σ. και του Κώδικα Φ.Π.Α., χωρίς να γνωρίζει,
ούτε να οφείλει να γνωρίζει τις φορολογικές παραβάσεις της αντισυμβαλλόμενής της ισπανικής
εταιρίας …………….., οι οποίες ανάγονται σε χρόνο μεταγενέστερο των ένδικων συναλλαγών
και πραγματοποιήθηκαν κανονικά με την τελευταία, ως λήπτρια των τιμολογίων και αγοράστρια
των εμπορευμάτων. Κατά την αναιρεσείουσα, η κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης ότι η
καλή πίστη λαμβάνεται υπόψη μόνον όσον αφορά τον λήπτη των φορολογικών στοιχείων και όχι
τον εκδότη αυτών συνιστά αδικαιολόγητη διάκριση, κατά παράβαση των αρχών της ισότητας, της
αμεροληψίας, του ίσου μέτρου κρίσης. Για τη θεμελίωση της παραδεκτής προβολής του ως άνω
λόγου επικαλείται ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ως προς το
νομικό ζήτημα εάν ερευνάται και εάν λαμβάνεται υπόψη η καλή πίστη του εκδότη φορολογικού
στοιχείου, σε περίπτωση που αποδίδεται εικονικότητα στο τελευταίο. Ο ισχυρισμός αυτός είναι
βάσιμος και ο εξεταζόμενος λόγος αναιρέσεως προβάλλεται παραδεκτώς.
11. Επειδή, δεν νοείται καλή πίστη εκδότη φορολογικού στοιχείου, εφόσον διαπιστωθεί
εικονικότητα της σχετικής συναλλαγής (πρβλ. ΣτΕ 438/2019 σκ. 5, 2002-2003/2017 σκ. 7,
1829/2016 σκ. 17, 223/2015 σκ. 13, 3336-3341/2015 σκ. 4, 3347/2015 σκ. 4, 3399/2015 σκ. 4,
3399/2015 σκ. 7, 4183/2015 σκ. 4, 721/2014 σκ. 3, 722/2014 σκ. 10, 2011-2012/2011 σκ. 9,
1126/2010 σκ. 7, 347/2006 σκ. 4, 1055/2002 σκ. 4, καθώς και ΣτΕ 406-407, 811-812, 1544-
1547, 1597/2019, 336, 1238-1240, 1898/2018). Άλλωστε, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση
κρίθηκαν τα εξής: «[…] η προσφεύγουσα [αναιρεσείουσα] δεν επικαλείται και δεν προσκομίζει
αντίγραφα από τους ανακεφαλαιωτικούς πίνακες ενδοκοινοτικών παραδόσεων ή στατιστικές
δηλώσεις ενδοκοινοτικών συναλλαγών, που είχε υποχρέωση να υποβάλει στην αρμόδια Δ.Ο.Υ.
για τις ως άνω παραδόσεις στην ισπανική εταιρεία βάσει των άρθρων 28 και 36 Κώδικα ΦΠΑ (ν.
2859/2000). Ως εκ τούτου δεν προκύπτουν βάσει των ανωτέρω, ενδοκοινοτικές παραδόσεις των
συγκεκριμένων ποσοτήτων εμπορευμάτων σε ισπανική εταιρεία, ενώ το γεγονός ότι της είχε
δοθεί ο υπάρχων ΑΦΜ δεν μεταβάλ(λ)ει τα ανωτέρω, εφόσον επρόκειτο για συναλλακτικώς
ανύπαρκτη εταιρεία της οποίας ο ΑΦΜ διεγράφη αργότερα, ούτε η προβαλλόμενη καλή πίστη
της προσφεύγουσας [αναιρεσείουσας] ασκεί επιρροή, εφόσον σε περίπτωση που αποδίδεται
εικονικότητα στα εκδοθέντα στοιχεία η καλή πίστη δεν ερευνάται ως προς το πρόσωπο του
εκδότη αλλά του λήπτη (πρβλ. ΣτΕ 4037/2011, κ.α.)». Επομένως, εφόσον, στην προκειμένη
περίπτωση το δικάσαν δικαστήριο σχημάτισε δικανική πεποίθηση ότι οι επίμαχες
συναλλαγές ήταν ανύπαρκτες, δεν λαμβάνεται υπόψη η καλή πίστη στο πρόσωπο της εκδότριας
των ένδικων στοιχείων, σύμφωνα με όσα έγιναν ανωτέρω δεκτά, ο δε προβαλλόμενος λόγος
αναιρέσεως είναι απορριπτέος ως αλυσιτελώς προβαλλόμενος, όπως ορθώς (αν και με εν μέρει
διαφορετική αιτιολογία) κρίθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Περαιτέρω, ο εξεταζόμενος
λόγος αναιρέσεως, κατά το μέρος που πλήττει την αιτιολογία της προσβαλλόμενης απόφασης
προβάλλεται απαραδέκτως.
12. Επειδή, με τον πέμπτο λόγο αναιρέσεως προβάλλεται ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και
πλημμελή εφαρμογή των άρθρων 33 παρ. 4 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, 31 παρ.1 του ν.
1591/1986 και 145 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση κατέληξε
στην κρίση ότι δεν πραγματοποιήθηκαν οι ένδικες συναλλαγές και ότι τα πέντε τιμολόγια της
αναιρεσείουσας είναι εικονικά, χωρίς η φορολογική αρχή να αποδείξει την εικονικότητα αυτών. Ο
λόγος αυτός είναι απορριπτέος ως απαράδεκτος βάσει του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989,
διότι δεν προβάλλεται ισχυρισμός προς θεμελίωση της παραδεκτής προβολής του, η δε
μνεία αποφάσεων του Συμβουλίου της Επικρατείας κατά την ανάπτυξη του ως άνω λόγου στο
εισαγωγικό δικόγραφο (όπως και στο κατατεθέν προ της συζήτηση της υπόθεσης υπόμνημα)
γίνεται μόνο προς επίρρωση του βασίμου αυτού (ΣτΕ 997, 1314-5/2018, 1012-3/2017,
2654/2015 κ.ά.).
13. Επειδή, με τον έκτο λόγο αναιρέσεως προβάλλεται ότι η προσφυγή της αναιρεσείουσας
απερρίφθη με πλημμελή αιτιολογία, όπως ειδικότερα αναπτύσσεται. Ο λόγος αυτός πρέπει να
απορριφθεί ως απαράδεκτος, διότι δεν προβάλλεται ισχυρισμός προς θεμελίωση της
παραδεκτής προβολής του η δε μνεία αποφάσεων του Συμβουλίου της Επικρατείας και των
Διοικητικών Πρωτοδικείων Αθηνών και Καλαμάτας κατά την ανάπτυξή του γίνεται μόνο προς
επίρρωση του βασίμου αυτού (ΣτΕ 997, 1314-5/2018, 1012-3/2017, 2654/2015 κ.ά.).
14. Επειδή, με τον έβδομο λόγο αναιρέσεως προβάλλεται ότι εσφαλμένως απερρίφθη ο λόγος
προσφυγής ότι το αντικειμενικό σύστημα υπολογισμού του προστίμου για παραβάσεις του ΚΒΣ,
που καθιερώνει ο ν. 2523/1997, αντίκειται στο άρθρο 6 της ΕΣΔΑ και την αρχή της
αναλογικότητας. Ο λόγος αυτός είναι απορριπτέος ως απαράδεκτος, διότι δεν προβάλλεται
ισχυρισμός προς θεμελίωση της παραδεκτής προβολής του.
15. Επειδή, προβάλλεται ότι το δικάσαν δικαστήριο, επικυρώνοντας, μετά την προαναφερθείσα
αμετάκλητη αθωωτική απόφαση του ποινικού δικαστηρίου, το επιβληθέν σε βάρος της
αναιρεσείουσας πρόστιμο ΚΒΣ, παραβίασε την αρχή ne bis in idem (άρθρο 4 του 7ου
Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ). Κατά την αναιρεσείουσα, ο λόγος αυτός παραδεκτώς προβάλλεται το
πρώτον κατ’ αναίρεση, διότι αφορά την εφαρμογή κανόνα υπερνομοθετικής ισχύος και γενικής
αρχής του ενωσιακού δικαίου, διατυπούμενης στο άρθρο 50 του Χάρτη των Θεμελιωδών
Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Περαιτέρω, προς θεμελίωση της παραδεκτής προβολής
του πιο πάνω λόγου αναιρέσεως σύμφωνα με το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989, η
αναιρεσείουσα προβάλλει ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ως προς
το ζήτημα της εφαρμογής της αρχής ne bis in idem επί φορολογικής παραβάσεως.
16. Επειδή, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση δεν περιέχει ερμηνεία ή μνεία της διάταξης του
άρθρου 4 του 7ου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ ή της προβλεπόμενης από αυτήν αρχής ne bis in
idem ή σκέψη που να αναφέρεται στην εφαρμογή της στην παρούσα υπόθεση, ούτε ο ως άνω
πρόσθετος λόγος αναφέρεται, κατά τρόπο αρκούντως ειδικό και ορισμένο, σε σαφώς
συναγόμενη από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση ερμηνεία της ως άνω διάταξης της ΕΣΔΑ,
ενόψει αντίστοιχου παραδεκτού λόγου προβληθέντος (με το δικόγραφο της προσφυγής ή με
δικόγραφο προσθέτων λόγων προσφυγής) ενώπιον του δικάσαντος διοικητικού εφετείου, ούτε,
άλλωστε, ελλείψει τέτοιου λόγου προσφυγής, είχε το δικάσαν δικαστήριο την υποχρέωση ή την
εξουσία να ελέγξει αυτεπαγγέλτως την ως άνω προβαλλόμενη νομική πλημμέλεια, σύμφωνα με
την διάταξη του άρθρου 79 παρ. 5 περ. α του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ΣτΕ 353/2019),
δεδομένου ότι η ως άνω πλημμέλεια αφορά παραβίαση διατάξεων της ΕΣΔΑ (ΣτΕ 2221/2018,
1438/2018 7μ.), και εξάλλου δεν υπήρχε κατά το χρόνο έκδοσης της επίδικης διοικητικής
πράξης, με αποτέλεσμα να μην ανακύπτει ζήτημα αυτεπάγγελτης εξέτασής της ούτε βάσει της
διάταξης του άρθρου 79 παρ. 1 εδ β περ. β. του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ΣτΕ 353/2019,
πρβλ. ΣτΕ 2796/2018). Υπό τα ανωτέρω δεδομένα, ο ως άνω λόγος πρέπει να απορριφθεί ως
απαράδεκτος, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 53 παρ. 3 του πδ 18/1989.
17. Επειδή, προβάλλεται ότι η διάταξη του άρθρου 17 του ν. 4446/2016 περί δεσμεύσεως του
διοικητικού δικαστή από την αμετάκλητη αθωωτική απόφαση του ποινικού δικαστηρίου, ελλείψει
ειδικότερης μεταβατικής διάταξης του νόμου αυτού και δεδομένου ότι θεσπίζεται σε
συμμόρφωση της εθνικής νομοθεσίας προς τη νομολογία του ΕΔΔΑ, προς αποφυγή έγερσης
ζητημάτων παραβίασης του τεκμηρίου της αθωότητας και της αρχής ne bis in idem, πρέπει να
θεωρηθεί ότι καταλαμβάνει όλες τις εκκρεμείς υποθέσεις, που συζητούνται μετά την έναρξη
εφαρμογής του νόμου αυτού, σε όλους τους βαθμούς δικαιοδοσίας (και ενώπιον του Συμβουλίου
της Επικρατείας). Προς θεμελίωση της παραδεκτής προβολής του λόγου αυτού, προβάλλεται
ότι «δεν υπάρχει νομολογία του ΣτΕ για τη συγκεκριμένη ρύθμιση του άρθρου 17 του ν.
4426/2016».
18. Επειδή, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, η οποία δημοσιεύθηκε στις 22.10.2014, ήτοι πριν
από τη δημοσίευση του ν. 4446/2016, δεν περιέχει (ούτε θα μπορούσε να περιέχει) ρητή ή
έμμεση ερμηνευτική κρίση σε σχέση με την εφαρμογή της τεθείσης με το άρθρο 17 του νόμου
αυτού νέας διάταξης του εδαφίου β ́ της παρ. 2 του άρθρου 5 του ΚΔΔ. Συνεπώς, δεν προκύπτει
ότι με τον ως άνω λόγο τίθενται νομικά ζητήματα κριθέντα (ρητώς ή εμμέσως) με την
αναιρεσιβαλλομένη απόφαση, πρέπει δε αυτός να απορριφθεί ως απαράδεκτος, σύμφωνα με τη
διάταξη του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989.
19. Επειδή, προβάλλεται ότι, με βάση την αρχή της ισότητας, της αναλογικότητας και τη
νομολογία υπερεθνικών και εθνικών δικαστηρίων περί αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης
κύρωσης, εφαρμοστέο στο στάδιο της παρούσας αναιρετικής δίκης είναι το νεότερο ευνοϊκότερο
φορολογικό καθεστώς του άρθρου 3 παρ. 4 του ν. 4337/2015, βάσει του οποίου οποίο δεν
προβλέπεται διοικητική κύρωση για την έκδοση εικονικών φορολογικών στοιχείων, άλλως η
μεταβατική ρύθμιση του άρθρου 7 παρ. 3 περ. β του νόμου αυτού, η οποία προβλέπει για την εν
λόγω διοικητική παράβαση την επιβολή διοικητικού προστίμου ανερχόμενου σε ποσοστό 40%
της καθαρής αξίας κάθε συναλλαγής, άλλως η ρύθμιση του άρθρου 55 παρ. 2 του ν. 4174/2013
με την οποία προβλέπεται αναπροσαρμογή του προστίμου σε ποσοστό 50%. Προβάλλεται
επίσης ότι το Δικαστήριο όφειλε αυτεπαγγέλτως να λάβει υπόψη τα ανωτέρω, μη εφαρμοζομένης
της διατάξεως του άρθρου 79 παρ. 5 του ΚΔΔ. Προς θεμελίωση δε της παραδεκτής προβολής
του ως άνω λόγου υποστηρίζεται έλλειψη νομολογίας καθώς και αντίθεση προς την 2691/2019
απόφαση του ΣτΕ.
20. Επειδή, από τον συνδυασμό των άρθρων 95 παρ. 1 του Συντάγματος και 56 του π.δ.
18/1989, προκύπτει ότι το Συμβούλιο της Επικρατείας, ως Αναιρετικό Δικαστήριο, δεν εξετάζει εκ
νέου την υπόθεση σαν να ήταν δικαστήριο πλήρους δικαιοδοσίας, αλλά ασκεί περιορισμένο
έλεγχο επί νομικών σφαλμάτων της προσβαλλόμενης δικαστικής αποφάσεως, κατά τις διατάξεις
του π.δ. 18/1989, οι οποίες συνάδουν προς το άρθρο 6 παρ. 1 της Ε.Σ.Δ.Α (ΣτΕ 2813/2020,
πρβλ. ΣτΕ 1993/2016, 2403/2015, πρβλ. και ΕΔΔΑ 2.6.2016, 18880/15, Παπαϊωάννου κατά
Ελλάδας, ΕΔΔΑ 19.12.1997, 155/1996/774/975, Brualla Gómez de la Torre v. Spain, πρβλ.
επίσης ΕΔΔΑ 9.5.2017 29382/16 Αστικός και Παραθεριστικός Συνεταιρισμός Αξιωματικών,
ΕΔΔΑ 2.10.2018 3714/16 Aigaion Oil AE κατά Ελλάδας). Εν προκειμένω, κατά τα εκτεθέντα
στην προηγούμενη σκέψη, με τα κρινόμενα δικόγραφα προσθέτων λόγων ζητείται από το
Αναιρετικό Δικαστήριο, κατ’ επίκληση της αρχής της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης
διοικητικής κύρωσης, να εφαρμόσει το πρώτον -ως ευμενέστερες- τις διατάξεις του ν. 4337/2015
και του ν. 4174/2013 και να ακυρώσει ή να τροποποιήσει το ίδιο την προσβαλλόμενη
καταλογιστική πράξη. Το αίτημα, όμως, αυτό (ανεξαρτήτως αν παραδεκτώς προβάλλεται με
δικόγραφο προσθέτων λόγων, από την άποψη της διατάξεως του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ.
18/1989) είναι απορριπτέο στο σύνολό του, προεχόντως διότι με τα προβαλλόμενα ουδέν νομικό
σφάλμα αποδίδεται στην προσβαλλόμενη απόφαση, η οποία ουδεμία (ρητή ή εμμέσως
συναγόμενη) ερμηνευτική κρίση περιέχει ως προς το ζήτημα της αναδρομικής εφαρμογής των
ηπιότερων διοικητικών κυρώσεων. Περαιτέρω, οι ευνοϊκότερες νομοθετικές διατάξεις των ν.
4174/2013 και 4337/2015 δεν ίσχυαν κατά τη συζήτηση της υποθέσεως ενώπιον του δικάσαντος
Διοικητικού Εφετείου, όπως και η ίδια η αναιρεσείουσα δέχεται, επομένως, δεν μπορεί να
αποδοθεί νομική πλημμέλεια στην απόφαση αυτή εκ της μη εφαρμογής τους στην συγκεκριμένη
περίπτωση (πρβλ. ΣτΕ 2813/2020, 2556/2014 επταμ., 3459/2014, 4469/2014, 2465/2014,
52/2020). Άλλωστε, η θέσπιση νεότερης ευμενέστερης διατάξεως δεν καθιστά (ενόψει της ως
άνω αρχής περί εφαρμογής της ηπιότερης κύρωσης) αντισυνταγματική (ή αντίθετη προς την
ΕΣΔΑ) την προγενέστερη διάταξη, κατ’ εφαρμογή της οποίας εκδόθηκε η προσβαλλόμενη
καταλογιστική πράξη και επιβλήθηκε η επίδικη φορολογική κύρωση (ΣτΕ 2813/2020, πρβλ. ΣτΕ
1438/2018 επταμ., 2221/2018, 2796/2018). Εξάλλου, η μεταβατική διάταξη της παραγράφου 4
του άρθρου 7 του ν. 4337/2015, απευθυνόμενη προς τη Διοίκηση, ορίζει ότι οι διατάξεις του
άρθρου 7 παρ. 3β του ίδιου νόμου εφαρμόζονται και για εκκρεμείς ενώπιον του
Συμβουλίου της Επικρατείας υποθέσεις, ήτοι για υποθέσεις για τις οποίες έχει ασκηθεί
(και δεν έχει συζητηθεί) αίτηση αναιρέσεως ή εκκρεμεί η προθεσμία ασκήσεώς της.
Επομένως, κατά την έννοια της μεταβατικής διατάξεως, μέχρι της συζητήσεως της υποθέσεως
ενώπιον του Αναιρετικού Δικαστηρίου δεν στερείται ο φορολογούμενος του δικαιώματός του να
απευθυνθεί στη (φορολογική) Διοίκηση και να ζητήσει να εφαρμοσθεί στην περίπτωσή του (αν
πληρούνται και οι λοιπές κατά νόμο προϋποθέσεις) οι μεταγενέστερες διατάξεις (που
αναφέρονται στο άρθρο 7 παρ. 3 του ν. 4337/2015), εφόσον άγουν, ενόψει και των συνθηκών
της συγκεκριμένης περίπτωσης, σε ευμενέστερη μεταχείριση, χωρίς, μάλιστα, να απαιτείται η
τήρηση των περαιτέρω προϋποθέσεων (της ίδιας παραγράφου 4) περί προηγούμενης
ανέκκλητης δήλωσης ανεπιφύλακτης αποδοχής του συνόλου των παραβάσεων και
παραιτήσεως από τυχόν ασκηθέντα ένδικα μέσα (πρβλ. ΣτΕ 1389/2019 επταμ.). Πάντως, η ως
άνω μεταβατική διάταξη της παραγράφου 4 δεν έχει την έννοια ότι το Συμβούλιο της
Επικρατείας εφαρμόζει το πρώτον, επί εκκρεμών ενώπιόν του υποθέσεων, και στο πλαίσιο
αναιρετικού ελέγχου, τις νεότερες ευμενέστερες διατάξεις που δεν ίσχυαν ενώπιον των
δικαστηρίων της ουσίας, όπως εσφαλμένως υπολαμβάνει η αναιρεσείουσα, [ιδίως, μάλιστα, εν
προκειμένω που οι (αλλεπάλληλα τροποποιηθείσες) νεότερες διατάξεις κατά κανόνα εξαρτούν
την εφαρμογή τους από τη συνδρομή και λοιπών κατά νόμο προϋποθέσεων συνδεόμενων με
διερεύνηση ζητημάτων πραγματικού], καθώς τούτο, κατά τα ήδη εκτεθέντα, προφανώς εκφεύγει
των ορίων του αναιρετικού ελέγχου και δεν συνάδει με τη συνταγματική αποστολή και την
αντίστοιχη δικαιοδοσία του Συμβουλίου της Επικρατείας ως Αναιρετικού Δικαστηρίου (ΣτΕ
2813/2020 , πρβλ. ΣτΕ 1993/2016 επταμ, ΣτΕ Ολομ. 1545/1992). Επομένως, είναι απορριπτέοι
ως απαράδεκτοι οι ως άνω λόγοι.
21. Επειδή, με πρόσθετο λόγο επαναλαμβάνεται ο δεύτερος λόγος του εισαγωγικού δικογράφου
της κρινόμενης αιτήσεως αναιρέσεως, ήτοι ότι η απόρριψη του λόγου προσφυγής της
αναιρεσείουσας περί μη κλήσεώς της σε ακρόαση πριν από την έκδοση της ένδικης πράξης
έγινε κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή των άρθρων 20 παρ. 2 του Συντάγματος και 6 του
Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας. Για τη θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου αυτού κατά το
άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989, προβάλλεται ότι η κρίση της προσβαλλόμενης απόφασης
είναι αντίθετη με τις 548/2018, 91/2018 και 2765/2019 αποφάσεις του Συμβουλίου της
Επικρατείας.
22. Επειδή, ο ως άνω λόγος του εισαγωγικού δικογράφου προβλήθηκε απαραδέκτως λόγω μη
προβολής με το εισαγωγικό δικόγραφο κανενός ισχυρισμού με το περιεχόμενο του άρθρου 53
παρ. 3 του π.δ. 18/1989. Επομένως, η απαράδεκτη προβολή του ως άνω λόγου
αναιρέσεως δεν μπορεί να καλυφθεί, εκ των υστέρων, με προβολή με το δικόγραφο προσθέτων
λόγων ισχυρισμών περί αντιθέσεως της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης σε αποφάσεις του
Συμβουλίου της Επικρατείας, εφόσον δεν είχε τεθεί με το εισαγωγικό δικόγραφο συγκεκριμένο
νομικό ζήτημα με την προβολή σχετικού λόγου, ούτε είχε προβληθεί συγκεκριμένος ισχυρισμός
περί έλλειψης νομολογίας ή περί αντίθεσης της κρίσης της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης προς
νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου ή προς ανέκκλητη
απόφαση διοικητικού δικαστηρίου (ΣτΕ 243/2021, 1708/2020, 1700/2020, 794/2020, 2092-
2094/2019, 1008/2018 κ.ά.).
23. Επειδή, προβάλλεται ότι η κρίση της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως ότι ανεξαρτήτως των
επικαλούμενων από την προσφεύγουσα [αναιρεσείουσα] στοιχείων (επαφή με την ισπανική
εταιρεία μέσω e-mail, επικοινωνία με εκπρόσωπό της μέσω κινητού τηλεφώνου του τελευταίου
που τέθηκε στη διάθεση του ελέγχου, συνεργασία με ελληνική μεταφορική εταιρεία και κατάθεση
χρημάτων στην ………….Τράπεζα, έκδοση εντολών φόρτωσης και παράδοσης, φορτωτικών
εγγράφων, τιμολογίων παροχής υπηρεσιών, ασφαλιστήριου συμβολαίου μεταφορών, εγγράφων
της ισπανικής εμπορικής εταιρείας περί παράδοσης των εμπορευμάτων κλπ) «η προσφεύγουσα
δεν επικαλείται και δεν προσκομίζει αντίγραφα από τους ανακεφαλαιωτικούς πίνακες
ενδοκοινοτικών παραδόσεων ή στατιστικές δηλώσεις ενδοκοινοτικών συναλλαγών, που είχε
υποχρέωση να υποβάλει στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. για τις ως άνω παραδόσεις στην ισπανική
εταιρεία βάσει των άρθρων 28 και 36 Κώδικα ΦΠΑ (ν. 2859/2000). Ως εκ τούτου, δεν
προκύπτουν, βάσει των ανωτέρω, ενδοκοινοτικές παραδόσεις των συγκεκριμένων ποσοτήτων
εμπορευμάτων σε ισπανική εταιρεία…» στηρίζεται σε εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή των
κανόνων περί απόδειξης εικονικής συναλλαγής και περί κατανομής του βάρους απόδειξης
συναλλαγής (άρθρο 19 παρ. 4 του ν. 2523/1997), αλλά και των κανόνων περί απόδειξης (άρθρο
144, 152 και 96 παρ. 3 ΚΔΔ. , διότι «συνιστά πρόδηλη επιλογή αποδεικτικών στοιχείων ή
παράλειψη εκτίμησης ή συνεκτίμησης αποδεικτικών στοιχείων». Για τη θεμελίωση της
παραδεκτής προβολής του λόγου αυτού κατά το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989,
προβάλλεται ότι η κρίση της προσβαλλόμενης απόφασης αντίκειται στα κριθέντα με την
απόφαση του Συμβουλίου Επικρατείας 1560/2019.
24. Επειδή, ο τελευταίος ισχυρισμός της αναιρεσείουσας είναι απορριπτέος διότι δεν υφίσταται η
προβαλλόμενη αντίθεση καθόσον στη μείζονα σκέψη (σκέψη 4) της αναιρεσιβαλλόμενης
απόφασης γίνονται δεκτά τα εξής ως προς την ερμηνεία των άρθρων 19 παρ. 4 του ν.
2523/1997 και 144 επ. του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας «… κατά την έννοια των ανωτέρω
διατάξεων, στην περίπτωση που αποδίδεται εικονικότητα στα εκδοθέντα φορολογικά στοιχεία,
υπό την έννοια ότι δεν έχει πραγματοποιηθεί η συναλλαγή για την οποία φέρονται ότι
εκδόθηκαν, η φορολογική αρχή βαρύνεται, κατ’ αρχήν, με την απόδειξη της εν λόγω
εικονικότητας. Περαιτέρω, σε περίπτωση που τιμολόγια πωλήσεως αγαθών χαρακτηρίζονται
από τη φορολογική αρχή ως εικονικά βάσει ορισμένων στοιχείων, το διοικητικό δικαστήριο της
ουσίας, ενώπιον του οποίου αμφισβητείται ο χαρακτηρισμός αυτός, υποχρεούται, κατά τα άρθρα
144 επ. του κυρωθέντος με το άρθρο πρώτο του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας …, που διέπουν
τα ζητήματα της αποδείξεως κατά την εκδίκαση των διοικητικών διαφορών ουσίας από τα
τακτικά διοικητικά δικαστήρια, προκειμένου να εκφέρει την κρίση του, να σχηματίσει πλήρη και
βέβαιη δικανική πεποίθηση χρησιμοποιώντας τα επιτρεπόμενα αποδεικτικά μέσα, μεταξύ των
οποίων είναι και τα δικαστικά τεκμήρια περί της συνδρομής των κρίσιμων πραγματικών
περιστατικών, αφού εκτιμήσει συνολικά τα υφιστάμενα στο φάκελο της υπόθεσης στοιχεία και όχι
μόνο μεμονωμένα το καθένα απ’ αυτά (ΣτΕ 1402/2011, 2981/2011, 505/2012, κ.ά.)». Η ως άνω
ερμηνεία είναι ίδια με αυτήν που περιέχεται στην απόφαση 1560/2019 του Συμβουλίου της
Επικρατείας, την οποία επικαλείται η αναιρεσείουσα [«Επειδή, κατά την έννοια των ανωτέρω
διατάξεων, εάν αποδίδεται εικονικότητα σε φορολογικά στοιχεία, υπό την έννοια ότι δεν
αμφισβητείται μεν ότι έχει πραγματοποιηθεί η σχετική συναλλαγή, πλην, όμως, τα φορολογικά
στοιχεία έχουν εκδοθεί από διαφορετικό πρόσωπο, από αυτό που φέρεται ως εκδότης τους, η
φορολογική αρχή, η οποία έχει το βάρος της αποδείξεως της εικονικότητας, βαρύνεται με την
απόδειξη της ανυπαρξίας του φερομένου ως εκδότη των τιμολογίων, η δε λήπτρια επιχείρηση
φέρει το βάρος αποδείξεως -με κάθε νόμιμο μέσο- της καλής της πίστεως ως προς το πρόσωπο
του εκδότη (….). Περαιτέρω, το δικαστήριο της ουσίας, ενώπιον του οποίου αμφισβητείται ο
χαρακτηρισμός του τιμολογίου ως εικονικού, υποχρεούται, κατά τις διατάξεις περί αποδείξεως
[άρθρα 144 επ. …, ΚΔΔ], να εκφέρει την κρίση του σχηματίζοντας πλήρη και βέβαιη δικανική
πεποίθηση, χρησιμοποιώντας όλα τα επιτρεπόμενα αποδεικτικά μέσα, μεταξύ των οποίων και τα
δικαστικά τεκμήρια, περί της συνδρομής των κρισίμων πραγματικών περιστατικών, αφού
προηγουμένως εκτιμήσει συνολικά τα υφιστάμενα στο φάκελο της υπόθεσης στοιχεία και όχι
μεμονωμένα το καθένα απ’ αυτά, εάν δε ήθελε κρίνει ότι τα υπάρχοντα στοιχεία είναι ανεπαρκή
προς σχηματισμό βέβαιης δικανικής πεποίθησης, έχει τη δυνατότητα, κατά την κρίση του, να
διατάξει, κατ’ άρθρο 152 επ. του ΚΔΔ την συμπλήρωση των αποδείξεων και, τελικώς, να κρίνει
την υπόθεση, αφού κατανείμει το βάρος αποδείξεως μεταξύ των διαδίκων …]». Περαιτέρω, οι
προβαλλόμενες με τον λόγο αυτό αιτιάσεις ως προς την ορθή εφαρμογή των ως άνω διατάξεων
από το δικάσαν δικαστήριο κατά την υπαγωγή των πραγματικών περιστατικών στο διέπον την
υπόθεση νομοθετικό πλαίσιο απαραδέκτως τίθενται με την υπό κρίση αίτηση, ως αναγόμενες
στην αιτιολογία της αναιρεσιβαλλόμενης αποφάσεως και ο λόγος αυτός στο σύνολό του.
25. Επειδή με πρόσθετο λόγο επαναλαμβάνεται ο λόγος περί παραβάσεως της αρχής ne bis in
idem (είχε προβληθεί και απορριφθεί ως απαραδέκτως προβληθείς, βλ. σκέψεις 15, 16 ανωτέρω
), του τεκμηρίου αθωότητας (είχε προβληθεί και απορριφθεί με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως, βλ.
σκέψεις 6, 7 ανωτέρω) και του άρθρου 5 του ΚΔΔ (είχε προβληθεί και απορριφθεί στις σκέψεις
17,18, 19), λόγω της κρίσης του δικάσαντος δικαστηρίου ότι δεν δεσμεύεται από τις κρίσεις της
αμετάκλητης απόφασης του ποινικού δικαστηρίου, με την οποία αθωώθηκε η πρόεδρος της
εταιρείας, την οποία (ποινική απόφαση) υποχρεούται μόνον να συνεκτιμήσει. Προβάλλεται ότι ο
λόγος είναι παραδεκτός ελλείψει νομολογίας επί του ως άνω ζητήματος. Επομένως, ο ως άνω
πρόσθετος λόγος είναι απορριπτέος ως απαραδέκτως προβαλλόμενος.
26. Επειδή, ενόψει των ανωτέρω, πρέπει να απορριφθεί η κρινόμενη αίτηση αναιρέσεως στο
σύνολό της.
Δ ι ά τ α ύ τ α
Απορρίπτει την αίτηση αναιρέσεως και τους προσθέτους λόγους.